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試析企業(yè)會(huì)計(jì)制度實(shí)現(xiàn)的突破
作者：張世興
一、統(tǒng)一了全國范圍的企業(yè)會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)現(xiàn)了不同行此、不同性質(zhì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可比性
可比性原則是會(huì)計(jì)信息的重要質(zhì)量特征之一，它要求同一企業(yè)在不同時(shí)期以及不同企業(yè)對(duì)相同交易或事項(xiàng)的處理都要采用一致的方法。而回顧我國會(huì)計(jì)制度改革的歷史，從建國至今，在貫徹可比性原則的程度上，大致經(jīng)歷了三次大的飛躍。其中，第一次是1950年一1952年，借鑒前蘇聯(lián)的經(jīng)驗(yàn)，創(chuàng)建了與當(dāng)時(shí)高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制要求相一致的分所有制、分部門、分行業(yè)的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度，實(shí)現(xiàn)了同所有制、同部門、同行業(yè)內(nèi)的會(huì)計(jì)信息的一致性。第二次是1992年-1993年，借鑒國際會(huì)計(jì)慣例，適應(yīng)改革開放，建立了與社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)初級(jí)階段要求相一致的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并依照基本準(zhǔn)則的要求，制定了分行業(yè)的大行業(yè)會(huì)計(jì)制度和分經(jīng)營方式的三大會(huì)計(jì)制度，實(shí)現(xiàn)了同行業(yè)、同經(jīng)營方式下的會(huì)計(jì)信息的一致。第三次是2001年，取消分行業(yè)相分經(jīng)營方式的會(huì)計(jì)制度，建立綜合統(tǒng)一的企業(yè)會(huì)計(jì)制度，實(shí)現(xiàn)了全國范圍內(nèi)的企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可比、一致。
由此可清晰地看到，前兩次會(huì)計(jì)制度的改革都存在一個(gè)共性問題，即在制度的制定思路上始終沒有邁出條塊分割的老路，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的共性要求不夠，導(dǎo)致出臺(tái)的相關(guān)制度分而治之、口徑不一、難以協(xié)調(diào)，據(jù)之產(chǎn)出的會(huì)計(jì)信息缺乏可比性。唯有第三次改革中出臺(tái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》打破了原有的思路，將制度定位于全國所有的企業(yè)(金融保險(xiǎn)企業(yè)和小規(guī)模企業(yè)除外)，實(shí)現(xiàn)了全國范圍內(nèi)的企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可比和統(tǒng)一。
二、正確處理了準(zhǔn)則與制度的關(guān)系，實(shí)現(xiàn)了二者的協(xié)調(diào)和整合
國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算制度包括會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度，其中，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則側(cè)重于會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告等會(huì)計(jì)政策方面，會(huì)計(jì)制度則更多側(cè)重于會(huì)計(jì)科目、記賬方法、編報(bào)程序等會(huì)計(jì)記錄方面。而在1992年之后的會(huì)計(jì)核算制度改革中卻一直未能很好地把二者有機(jī)結(jié)合起來，尤其是分行業(yè)會(huì)計(jì)制度減少了對(duì)交易或事項(xiàng)的描述以及相應(yīng)的記錄和報(bào)告的內(nèi)容，形成不會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告和會(huì)計(jì)記錄相脫節(jié)的局面。這給我國的會(huì)計(jì)實(shí)踐帶來了極大的不便。難以從根本上有效地規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)核算行為。
而這次出臺(tái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》則巧妙地實(shí)現(xiàn)了準(zhǔn)則和制度的功能組合。對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)員、記錄和報(bào)告的全過程均做出了系統(tǒng)的規(guī)定，并把會(huì)計(jì)核算應(yīng)遵循的基本原則也融入其中，特別是在制度中納入了我國已出臺(tái)并經(jīng)過實(shí)踐證明是比較成熟的十幾項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和暫行規(guī)定的有關(guān)內(nèi)容，較好地實(shí)現(xiàn)了準(zhǔn)則與制度的協(xié)調(diào)和整合，使我國會(huì)計(jì)在服從并服務(wù)于國家經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的同時(shí)找到了一條實(shí)現(xiàn)自身轉(zhuǎn)軌的可行之路。
三、實(shí)現(xiàn)了基本會(huì)計(jì)要素的界定、確認(rèn)和計(jì)量的科學(xué)化
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》在對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等基本會(huì)計(jì)要素的界定上，采用了經(jīng)濟(jì)利益流入/流出理論，這相對(duì)于1992年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則扒基本準(zhǔn)則)而言，無疑是一個(gè)顯著的進(jìn)步，也與《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》的相關(guān)定義保持了一致。實(shí)際上，正是由于原來對(duì)基本會(huì)計(jì)要素界定的不妥當(dāng)、不科學(xué)，才導(dǎo)致了以其為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息與經(jīng)濟(jì)事實(shí)相背離。例如以資產(chǎn)而言，原《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將其定義為“企業(yè)擁有或控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源”，沒有強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)“能夠帶來未來經(jīng)濟(jì)利益”這一本質(zhì)特征，致使一些不符合資產(chǎn)定義的項(xiàng)目，如開辦費(fèi)、待處理財(cái)產(chǎn)損失等被確認(rèn)為資產(chǎn)；一些價(jià)值嚴(yán)重減損的資產(chǎn)也沒有進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，導(dǎo)致企業(yè)對(duì)外提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告虛報(bào)資產(chǎn)和業(yè)績，造成會(huì)計(jì)信息的失真。
四、改進(jìn)了企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表體系，提升了財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性和可理解性
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》在原來提供的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和利潤分配表的基礎(chǔ)上，要求增加所有者權(quán)益(或股東權(quán)益)增減變動(dòng)表、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表，重組了分部報(bào)表(分業(yè)務(wù)分部和地區(qū)分部)，同時(shí)還對(duì)其他報(bào)表的內(nèi)容和格式進(jìn)行了相應(yīng)的調(diào)整，如在資產(chǎn)負(fù)債表上對(duì)有關(guān)項(xiàng)目一改過去的總額法為凈額法列示反映，適當(dāng)簡化了現(xiàn)金流量表，并修工了其編制方法，如規(guī)定在現(xiàn)金流量表中，經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量既可以采用直接法編制也可以采用間接法編制;在采用直接法編制時(shí)，還應(yīng)當(dāng)提供有關(guān)以間接法編制的經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量的信息。
此外還對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表附注的內(nèi)容租格式做出了明確的規(guī)定，要求企業(yè)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中至少包括九個(gè)方面的內(nèi)容。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》在報(bào)表方面的這些規(guī)定，一方面同《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》的有關(guān)規(guī)定相一致，另一方面也極大地提高了會(huì)計(jì)報(bào)表的可讀性、可理解性和有用性。
五、緊密結(jié)合中國的實(shí)際情況，體現(xiàn)了會(huì)計(jì)的中國特色
從我國國情出發(fā)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》既規(guī)定了會(huì)計(jì)核算的一般原則、會(huì)計(jì)政策的采納、會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)及計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)等一般會(huì)計(jì)核算規(guī)定，又規(guī)定了會(huì)計(jì)科日的設(shè)置及使用方法，同時(shí)還對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的構(gòu)成、編制方法等做出了詳細(xì)的規(guī)定。從而使制度規(guī)范的內(nèi)容在更加接近國際會(huì)計(jì)慣例的同時(shí)又保留了會(huì)計(jì)的中國特色，這種處理比較符合我國廣大會(huì)計(jì)人員的閱讀習(xí)慣，更便于在實(shí)務(wù)中掌握和運(yùn)用。
由以上五個(gè)方面可以看出《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》絕不是在“兩則兩制”基礎(chǔ)上的簡單重復(fù)或改良，而是我國會(huì)計(jì)核算改革進(jìn)程中取得的重要成果。如果說“兩則兩制”使我國的會(huì)計(jì)核算模式發(fā)生了形式上的變化，那么《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》則使我國的會(huì)計(jì)核算模式發(fā)生了實(shí)質(zhì)上的變化。隨著《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的全面實(shí)施，我國企業(yè)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告必將進(jìn)一步與國際慣例接軌，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量也必將大大提高。
來源：《財(cái)會(huì)月刊》2001年第14期，總第244期
